Статьи

Главная страница  >>   Новости





Экспорт услуг и льготы по ндс: история продолжается.

* Поскольку закон рф "о налоге на добавленную стоимость" в период до 1996 года не содержал понятие экспорта, в том числе услуг, для отнесения той или иной услуги к экспортируемой мы вправе руководствоваться другими законодательными актами.

* Перечень услуг "для целей налогообложения", содержавшийся в письме госналогслужбы и минфина россии от 15/14 ноября 1994 года, а также в инструкции n 1 (с изменениями и дополнениями n 7), не является исчерпывающим, а его установление не соответствует законам рф.

* Законодательством не предусмотрено оформление услуги таможенными документами, и нередко (с учетом конкретных обстоятельств) мы вправе говорить о правовой несостоятельности налоговых органов, предъявляющих "завышенные" требования к экспортерам услуг - плательщикам ндс и отказывающих таким налогоплательщикам в праве на налоговую льготу.

Законом о налоге на добавленную стоимость экспортируемые услуги с 1992 г. Освобождены от этого налога. А понятие экспортируемых услуг установил закон рф от 1 апреля 1996 г. n 25-фз (его действие распространялось на отношения, возникшие с 1 января 1996 года). c Принятием этого закона многое прояснилось. Период между названными датами, особенно 1995 год, вызывает наибольшие затруднения в обосновании различными субъектами предпринимательской деятельности своих прав на льготу.

Этот вопрос, на наш взгляд, актуален, поскольку сейчас продолжается период проведения налоговых проверок 1995 года, по результатам которых у предприятий остается много вопросов к налоговым органам. Нередко за разрешением спорных моментов налогоплательщик обращается в суд.

В чем причины "щедрости" российского законодателя в части предоставления налоговых освобождений, в первую очередь по услугам информационного и консультационного характера? наиболее вероятное объяснение заключается в том, что любое государство, в том числе и россия, должно стимулировать экспорт своих товаров и услуг с учетом экономических выгод, образно говоря, в масштабе страны. Но страна страной, а ведомственные интересы в россии зачастую преобладали. Недостаточность и неточность законодательного регулирования различных сфер деятельности, особенно в период 1992-1996 годов, привели к невиданному ранее расцвету ведомственного нормотворчества.

Итак, закон о ндс предоставлял льготу по экспортируемым услугам, но не содержал критериев отнесения услуг к экспортируемым. Госналогслужба и минфин не замедлили закрыть эту "брешь": в совместном письме от 15/14 ноября 1994 г. n Вз-6-05/433, 154 "об отнесении услуг (работ) к экспортируемым при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (зарегистрировано в минюсте рф 7 декабря 1994 г. n 738) устанавливается перечень услуг, являющихся для целей налогообложения экспортируемыми.

Против такого перечня возразило мвэс россии, справедливо указав в своем письме от 5 января 1995 г. n 10-112/35, что отсутствие или наличие факта пересечения услугой границы не может выступать критерием экспорта услуги (равно как и валюта, в которой эта услуга оплачивается). Министерство сослалось при этом на принципы и правила международной торговли услугами, зафиксированными в генеральном соглашении о торговле услугами (гатс), которые, в частности, определили такую торговлю как "с территории одной стороны на территорию другой стороны". Только сама услуга (например, информация, переданная по факсу) перемещается через границу: здесь нет ни коммерческого присутствия, ни перемещения физического лица - поставщика услуг на территорию страны, где происходит потребление услуги.

Мвэс отмечало, что такой подход к определению внешней торговли услугами в настоящее время используется не только в гатс, но и в других международных соглашениях. А россия, находясь в стадии присоединения к всемирной торговой организации, должна приводить как свое внутреннее законодательство в соответствие с нормами и принципами гатс.

Закон "о государственном регулировании внешнеторговой деятельности", вступивший в силу в ноябре 1995 года, в статье 2 определяет экспортируемые услуги как предпринимательскую деятельность, направленную на удовлетворение потребностей других лиц, и при этом факт экспорта фиксируется в момент предоставления услуги.

Гражданский кодекс рф (глава 39, статья 779) определяет оказание услуги как совершение определенных действий или осуществление определенной деятельности. В ныне действующем гражданском кодексе, как и в кодексе 1964 года, выделяется общий отличительный признак, свойственный различного рода услугам: их предмет, как правило, - соответствующие действия, а не овеществленный результат. И это доминирующий признак, даже несмотря на то, что в отдельных случаях услуга может привести к овеществленному результату (например, лист бумаги с текстом консультации), а такой результат является проявлением подрядных отношений.

***

Возникает вопрос: правомочны ли госналогслужба и минфин россии "разъяснять" федеральные законы, учитывая, что такие разъяснения фактически приводят к установлению налоговых льгот?

причем сначала в указанном выше письме от 15/14 ноября 1994 года госналогслужба и минфин "разъяснили", какие услуги считаются экспортируемыми "для целей налогообложения", оговорив при этом, что перечень услуг не носит исчерпывающий характер.

А спустя несколько месяцев после распространения письма в инструкцию госналогслужбы n 1 "о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" внесли изменения и дополнения n 7 от 31 июля 1995 года, которые устанавливают уже, как следует из пункта 13 "а", конкретный перечень льготируемых услуг.

Таким образом, инструкция n 1 в части определения исчерпывающего перечня экспортируемых услуг была издана госналогслужбой россии, как представляется, с превышением полномочий, поскольку вносит изменения и дополнения в закон о ндс, который устанавливал льготу без выделения "избранных" услуг.

Целесообразно отметить, что федеральным законом от 13 марта 1995 г. "О некоторых вопросах предоставления льгот участникам внешнеэкономической деятельности" отменены все ранее предоставленные участникам вэд льготы, за исключением предоставленных в соответствии с законом рф "о налоге на добавленную стоимость". Это может служить дополнительным обоснованием довода об отсутствии у госналогслужбы права на установление налоговых льгот, имеющих индивидуальный характер, хотя и адресованных не персональным налогоплательщикам, а по видам деятельности.

Частью 3 статьи 10 закона о ндс госналогслужбе предоставлено право издавать инструкции по применению закона. Однако инструкция - это "документ, в котором излагаются правила, регулирующие специальные стороны деятельности министерства. В заголовке к тексту инструкции обозначается объект или круг вопросов, на которые распространяются ее требования" (пункт 3.4.4 типовой инструкции по делопроизводству в министерствах и ведомствах российской федерации, зарегистрированной в минюсте рф 5 августа 1993 г. n 321).

Цель типовой инструкции - совершенствование документационного обеспечения управления и повышение его эффективности путем унификации состава и форм управленческих документов и технологии работы с ними. Таким образом, инструкция госналогслужбы должна быть направлена на документационное обеспечение, способствующее применению закона, но не на его "разъяснение", как говорится в письме от 15/14 ноября 1994 года.

Инструкции госналогслужбы n 1 и 39 имеют наименование, достаточно точно отражающее их содержание, - "о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость". Однако целесообразно особо обратить внимание на следующее обстоятельство: конституция россии (статья 106 "б") устанавливает обязательное рассмотрение в совете федерации принятых государственной думой федеральных законов по вопросам "федеральных налогов и сборов" (к которым относится ндс). Как отмечают российские правоведы, "таковыми, например, могли бы быть законы о... Установлении порядка взимания федеральных налогов" (конституция российской федерации. Комментарий под общей редакцией б. Топорнина, ю. Батурина, р. Орехова). Термины же "порядок исчисления и уплаты" и "порядок взимания" представляются нам лингвистически идентичными.

В инструкции госналогслужбы "о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" прямо указывается, что для обоснования льгот по налогообложению экспортируемых товаров (работ, услуг) предъявляются копия контракта с инофирмой; платежные документы, подтверждающие оплату экспортируемых товаров (работ, услуг); грузовая таможенная декларация со штампом таможни "выпуск разрешен" и товаросопроводительные документы, подтверждающие пересечение грузом границы. И если инструкция n 1 содержала достаточно "мягкую" формулировку - указанные документы могут представляться, то инструкция n 39 содержит указание об обязательном предъявлении пакета документов, с особой оговоркой - при отсутствии хотя бы одного из документов льгота по экспорту не предоставляется.

Итак, услуга, в первую очередь информационно-консультативная, не имеет овеществленного результата, но чтобы она считалась экспортируемой, следует оформить огромное количество документов. Цель такой деятельности одна - получить "товар", а на товар заполнить таможенную декларацию со штампом "выпуск разрешен".

***

И все же может ли быть оформлена таможенными документами, в частности грузовыми таможенными декларациями, информационная или консультационная услуга?

так, в соответствии с положениями статьи 5 закона рф "о валютном регулировании и валютном контроле", пункта 8 указа президента рф от 14 июня 1992 г. n 629 "о частичном изменении порядка обязательной продажи части валютной выручки и взимания экспортных пошлин", а также пункта 2.1 инструкции гтк россии и банка россии от 12 октября 1993 г. n 01-20/10283 и n 19 (соответственно) "о порядке осуществления валютного контроля за поступлением в российскую федерацию валютной выручки от экспорта товаров" обязательное зачисление в установленном порядке на счета в уполномоченных банках всей валютной выручки от экспорта товаров в определенные законодательством сроки исполнения текущих валютных операций является требованием таможенного режима экспорта, на что прямо указано в приказе гтк россии от 24 июля 1995 г. n 467 (зарегистрирован в минюсте рф 8 августа 1995 г. n 923).

Поэтому для экспортного оформления товаров необходимо наличие паспорта сделки (в соответствии с инструкцией цб и гтк рф от 12 октября 1993 г. n 19 и n 01-20/10283 (соответственно) "о порядке осуществления валютного контроля за поступлением в российскую федерацию валютной выручки от экспорта товаров").

Действие названной инструкции распространяется на все сделки, предусматривающие вывоз товаров с таможенной территории российской федерации в таможенном режиме экспорта товаров, но не распространяется на экспорт работ и услуг, на что прямо указано в пункте 4 письма банка россии n 73 и гтк россии n 01-20/746 от 21 января 1994 г.

Опять парадоксальная ситуация: контракт существует, услуги оказаны, денежные средства поступили, но льготирование экспорта не представляется возможным, так как нет гтд и товаросопроводительной документации.

Возможно ли, чтобы, выражаясь словами представителей таможенных органов, "результат деятельности, расположенный на физическом носителе - бумаге", был передан каналами связи без таможенного оформления? ответ будет положительным.

В соответствии со статьей 2 федерального закона от 16 февраля 1995 г. n 15-фз "о связи" электрическая связь - это "всякая передача или прием знаков, сигналов, письменного текста, изображений, звуков по проводной, радио-, оптической и другим электромагнитным системам; почтовая связь - прием, обработка, перевозка и доставка почтовых отправлений, а также перевод денежных средств". Передача информации электросвязью не оставляет каких-либо материальных свидетельств и соответственно не позволяет оформить их таможенными документами.

Почтовая связь предполагает возможность получения таможенных документов. Однако в этом случае и гтк россии, и минсвязи россии в своей деятельности руководствуются нормами всемирной почтовой конвенции, участником которой является россия.

Так, в соответствии со статьей 47 конвенции наименование "корреспонденция" применяется к письмам, почтовым карточкам, к деловым бумагам, к печатным изданиям, к посылкам-бандеролям. При этом согласно статье 130 конвенции считаются деловыми бумаги, если они не носят характера текущей или личной переписки, как-то: "бумаги делопроизводства, всевозможные акты, составленные должностными лицами, накладные и коносаменты, фактуры, некоторые документы страховых обществ, копии или выписки из актов, составленных домашним порядком (без засвидетельствования у нотариуса) на гербовой или простой бумаге".

Конвенция запрещает пересылать в международных почтовых отправлениях "предметы, подлежащие обложению таможенными пошлинами (за исключениями, предусмотренными в статье 60).

Этими исключениями являются, в частности, посылки-бандероли.

Наиболее важная норма в рассматриваемом контексте содержится в статье 61, определяющей, таможенный орган какой страны производит таможенный досмотр: "администрация страны назначения имеет право предъявлять таможенному досмотру отправления, упомянутые в статье 60, и в надлежащем случае вскрывать их служебным порядком". Далее (ст. 62) конвенция устанавливает, что "отправления, подлежащие таможенному досмотру в стране назначения, могут облагаться на этом основании в пользу почты сбором за таможенный досмотр в размере, не превышающем 40 сантимов за отправление".

Таким образом, в соответствии со всемирной почтовой конвенцией деловые бумаги, пересылаемые письмами, не подлежат таможенному досмотру и оформлению в стране отправления.

Акты гтк россии (и минсвязи россии) точно соответствуют нормам конвенции.

Так, совместным письмом гтк россии от 28 октября 1992 г. n 02-22/6598 и министерства связи россии от 4 сентября 1992 г. n Опси рп-5-9 "о порядке обработки международных почтовых посылок юридических лиц" и письмом гтк рф от 31 мая 1996 г. n 02-10/9785 "о нарушении правил технологии обработки мпо" установлено, что таможенному оформлению подлежат посылки с товарами, но не письма.

Итак, какие же выводы можно сделать из всей этой истории?

понятно, что деятельность любого налогоплательщика, оказывающего экспортируемые услуги, по-своему уникальна и неповторима. Тем не менее, исходя из основной формально правовой характеристики услуги - совершение определенных действий или осуществление определенной деятельности, представляется возможным утверждать, что и "результат" оказания экспортируемых услуг не в каждом случае может и должен быть оформлен какими-либо таможенными документами.

Арбитражная практика позволяет констатировать, что изложенные выше доводы и аргументы, использованные авторами при разрешении конкретных судебных споров, носят не только характер теоретических "изысканий", но и имеют прикладное значение для налогоплательщиков - экспортеров услуг, защищающих в судебном порядке свое право на льготу по ндс.

А. Кирилин, адвокат, к. Ю. Н..

С. Носов, юрист.




















. Авиабилеты от 400 руб: . Финансово-Экономический Словарь. . Стоматология киев работа. . . Гибкая битумная черепица. . . Проект дома альпийское шале. .